注冊會計師行業(yè)監(jiān)管聯(lián)系機制初探

    注冊會計師事業(yè)恢復(fù)發(fā)展以來取得的成就是有目共睹的事實，但注冊會計師行業(yè)發(fā)展中積存的問題也是眾所周知的。盡管各有關(guān)部門圍繞著行業(yè)監(jiān)管做了大量的工作，但由于監(jiān)管主體多元、監(jiān)管手段乏力、處罰主體混亂，并未能形成良好的監(jiān)管機制。因此，筆者針對如何加強行業(yè)監(jiān)管，談點自己的看法。

　　一、 現(xiàn)行法規(guī)體系下有關(guān)行業(yè)監(jiān)管職責(zé)的規(guī)定

　　按照《中華人民共和國注冊會計師法》的規(guī)定,”注冊會計師協(xié)會應(yīng)當(dāng)組織對注冊會計師的任職資格和執(zhí)業(yè)情況進行年度檢查”。1996年中注協(xié)依法制定的章程里也明確了中注協(xié)的宗旨是“服務(wù)、監(jiān)督、管理、協(xié)調(diào)”；1998年9月，財政部制定的《財政部各司職責(zé)范圍暫行規(guī)定》再次明確“審批會計師事務(wù)所和注冊會計師，監(jiān)督和管理其業(yè)務(wù)工作”是中注協(xié)的職能之一。但審計署按照國務(wù)院批準(zhǔn)的《審計署職能配置、內(nèi)設(shè)機構(gòu)和人員編制規(guī)定》，認(rèn)為“監(jiān)督社會審計組織的審計業(yè)務(wù)質(zhì)量”是審計署的職責(zé)之一，因而準(zhǔn)備“在全國范圍內(nèi)組織對社會審計業(yè)務(wù)質(zhì)量進行監(jiān)督檢查”。最近公布的《中華人民共和國證券法》第167條規(guī)定，國務(wù)院證券監(jiān)督機構(gòu)在對證券市場實施監(jiān)督管理中，履行“對從事證券業(yè)務(wù)的會計師事務(wù)所的證券業(yè)務(wù)活動，進行監(jiān)督管理”的職責(zé)，這就意味著，證監(jiān)會將直接監(jiān)督管理部分事務(wù)所的業(yè)務(wù)活動。財政部財政監(jiān)督司根據(jù)《財政部各司職責(zé)范圍暫行規(guī)定》中“財政監(jiān)督司牽頭組織對社會審計機構(gòu)審計的國有企業(yè)和外商投資企業(yè)年度財務(wù)決算的情況進行核查”的規(guī)定，最近下發(fā)了《關(guān)于對社會審計機構(gòu)審計中央國有企業(yè)年度會計報表質(zhì)量進行抽查的實施意見》（財臨字[1999]23號），準(zhǔn)備“從1998年起，對社會審計機構(gòu)審計中央國有企業(yè)年度報表的質(zhì)量由財政部實施抽審”，“抽審工作由財政監(jiān)督司牽頭”。此外，《財政部各司職責(zé)范圍暫行規(guī)定》還規(guī)定，財政部會計司具有“指導(dǎo)、監(jiān)督注冊會計師、會計事務(wù)所、注冊會計師協(xié)會的工作”的職責(zé)。由此可見，對事務(wù)所具有“指導(dǎo)”、“管理”或“監(jiān)督”職責(zé)的機構(gòu)除中注協(xié)外，還包括審計署、證監(jiān)會、財政部財政監(jiān)督司和會計司等，因此，如何真正落實中注協(xié)的監(jiān)管職能并協(xié)調(diào)同有關(guān)機構(gòu)的關(guān)系，能否建立起高效統(tǒng)一的注冊會計師行業(yè)監(jiān)管機制成為擺在我們面前的重要議題。

　　二、 建立行業(yè)監(jiān)管聯(lián)系機制的可行性分析

　　如上所述，依照法規(guī)參與監(jiān)管注冊會計師待業(yè)的部門主要有審計署、稽察特派員總署、證監(jiān)會、財政部監(jiān)督司等，以下，不妨對這些部門各自相關(guān)的職能予以分析。
　　
　　（一） 審計署。按照國務(wù)院批準(zhǔn)的《審計署職能配置、內(nèi)設(shè)機構(gòu)和人同編制規(guī)定》，審計署的主要職責(zé)包括“配合稽察特派員對中有重點大型企業(yè)進行審計監(jiān)督”、“組織對其他國有企業(yè)的審計監(jiān)督”以及對國有金融機構(gòu)直接進行審計等。如果國家審計人員在審計企業(yè)過程中發(fā)現(xiàn)注冊會計師存在“執(zhí)業(yè)不慎”或“與企業(yè)通同作弊”的行為，應(yīng)將有關(guān)問題移交省級以上注冊會計師協(xié)會處理，或直接移送司法機關(guān)處理。因此，審計署可以通過審計企業(yè)清查出事務(wù)所存在的執(zhí)業(yè)質(zhì)量問題，恰當(dāng)?shù)芈男衅洹氨O(jiān)督社會審計組織的審計業(yè)務(wù)質(zhì)量”的職責(zé)。
　　
　　（二） 稽察特派員總署。稽察特派員總署的職責(zé)之一是“驗證被稽察企業(yè)的財務(wù)報告等資料是否真實反映其財務(wù)狀況”。目前對中有企業(yè)又普遍實行了年度報表注冊會計師審計制度，對于到同一家企業(yè)的稽察特派員和注冊會計師，都有責(zé)任客觀反映企業(yè)的財務(wù)狀況。所以，注冊會計師在執(zhí)業(yè)過程中要密切配合稽察特派員的工作，客觀反映情況，幫助稽察特派員發(fā)現(xiàn)問題。同樣，如果稽察特派員在稽察企業(yè)過程中發(fā)現(xiàn)注冊會計師存在“執(zhí)業(yè)不慎”或“與企業(yè)通同作弊”的行為，應(yīng)將有關(guān)問題移交省級以上注冊會計師協(xié)會處理，或直接移送司法機關(guān)處理。
　　
　�。ㄈ�） 證監(jiān)會�！吨袊�證券監(jiān)督管理委員會職能配置、內(nèi)設(shè)機構(gòu)和人員編制規(guī)定》中明確了證監(jiān)會的主要職責(zé)之一是“會同有關(guān)部門審批會計師事務(wù)所從事證券期貨中介業(yè)務(wù)的資格并監(jiān)管其相關(guān)的業(yè)務(wù)活動”。早在1993年4月國務(wù)院頒布的《股票發(fā)行與交易管理暫行條例》也已規(guī)定，對于從事證券業(yè)務(wù)的會計師事務(wù)所及其從業(yè)人員的處罰，“由有關(guān)主管部門在各自的職權(quán)范圍內(nèi)決定”。最近頒布的《中華人民共和國證券法》第202條，規(guī)定了證券監(jiān)督管理部門對“為證券的發(fā)行、上市或者證券交易活動出具審計報告的專業(yè)機構(gòu)，就其所應(yīng)負(fù)責(zé)的內(nèi)容弄虛作假的，沒收違法所得，并處以違法所得一倍以上五倍以下罰款”，但“責(zé)令停業(yè)”和“吊銷直接責(zé)任人的資格證書”是由“有關(guān)主管部門”作出的，這里的“有關(guān)主管部門”無疑是指省級以上財政部門。因此，證監(jiān)會也僅僅只對部分事務(wù)所具有部分行政處罰的權(quán)利。1997年12月財政部和證監(jiān)會聯(lián)合印發(fā)的《關(guān)于注冊會計師執(zhí)行證券期貨相關(guān)業(yè)務(wù)實行許可證管理的暫行規(guī)定》第11條規(guī)定，“經(jīng)審核合格的注冊會計師、事務(wù)所，由財政部會同中國證監(jiān)會批準(zhǔn)并予以公告，并由中國注冊會計師協(xié)會辦理頒發(fā)許可證事宜”。第20條規(guī)定，“財政部、中國證監(jiān)會對取得許可證的注冊會計師、事務(wù)所執(zhí)行證券期貨相關(guān)業(yè)務(wù)的情況定期或不定期的進行檢查”。并僅能對這一部分事務(wù)所給予有限的行政處罰。
　　
　�。ㄋ模� 財政部財政監(jiān)督司。財政部最近發(fā)布的《關(guān)于對社會審計機構(gòu)審計中央國有企業(yè)年度會計報表質(zhì)量進行抽查的實施意見》有兩點值勤得推敲。首先，實施意見第3條規(guī)定“抽查工作采取審核注冊會計師審計報告及其工作底稿和到企業(yè)實地復(fù)查相結(jié)合的辦法進行”。按照《會計師（審計）事務(wù)所業(yè)務(wù)檢查制度（試行）》的規(guī)定，遵循檢查工作慣例，在對注冊會計師出具的審計報告及其工作底稿進行審核時，檢查組般須向有關(guān)專業(yè)人員當(dāng)面問詢，僅僅查看書面材料很難發(fā)現(xiàn)除執(zhí)業(yè)程序以外的其他問題，即使發(fā)現(xiàn)也難以對問題定性。因此，要真正落實抽審工作的效果，往往需要到事務(wù)所進行實地復(fù)查，但到事務(wù)所進行業(yè)務(wù)質(zhì)量檢查這一職責(zé)已由《中華人民共和國注冊會計師法》賦予給了省級以上注冊會計師協(xié)會。其次，按照《中華人民共和國的注冊會計師法》和《南瓜注冊會計師法處罰暫行辦法》的規(guī)定，對違法違規(guī)事務(wù)所和注冊會計師的行政處罰是由省級以上人民政府財政部門作出的，省級以上注冊會計師協(xié)會具體處理日常工作。在注冊會計師行業(yè)，對違法違規(guī)注冊會計師、事務(wù)所進行行政處罰時，一般遵循屬地原則，“誰審批，誰處理”，即由師、所注冊地省級以上財政部門作出行政處罰，而并不是由中注協(xié)直接處理。因此，《實施》第10條規(guī)定，“對抽查中發(fā)現(xiàn)的社會審計機構(gòu)和注冊會計師違反《中華人民共和國注冊會計師法》及有關(guān)執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則的行為，先由專員辦提出處理建議，報告財政部財政監(jiān)督司、有關(guān)業(yè)務(wù)司審核后移交中注協(xié)依法處理，處理結(jié)果抄送財政部監(jiān)督司、有關(guān)業(yè)務(wù)司”。這一條執(zhí)行起來也不會通暢。在“貪污處理”的五一節(jié)中，除“調(diào)查”一項可由注冊會計師協(xié)會作出外（有時可直接利用專員辦的抽審結(jié)果），其它各項均應(yīng)由省級以上財政部門作出，省級以上注冊會計師協(xié)會只不過是參與輸日常工作，因此，中注協(xié)尚還不能“依法處理”。

　　三、 建立行業(yè)監(jiān)管聯(lián)系機制的構(gòu)想

　　《中華人民共和國注冊會計師法》賦予了注冊會計師協(xié)會對師、所的檢查權(quán)，也賦予了省級以上財政部門對所的行政處罰權(quán)，因此，上述其他部門為履行自身職責(zé)，涉及到注冊會計師的業(yè)務(wù)時，單獨對師、所進行檢查或給即時行政處罰都是不合適的。在現(xiàn)行法規(guī)體系和管理體制下，財政部門應(yīng)就注冊會計師行業(yè)的監(jiān)管工作，加緊同以上有關(guān)部門進行協(xié)調(diào)，力爭達到共識，聯(lián)手建立注冊會計師行業(yè)監(jiān)管新機制，以促進行業(yè)健康有序發(fā)展。這一行業(yè)監(jiān)管聯(lián)系機制具體包括四個方面：其一，省級以上注冊會計師協(xié)會和財政部門在行業(yè)監(jiān)管工作中，應(yīng)與稽察特派員總署和審計署密切配合，對為國有大型骨干企業(yè)承擔(dān)財務(wù)審計的事務(wù)所進行嚴(yán)格的監(jiān)督檢查，同進也要特別關(guān)注為各類金融機構(gòu)提供審計的事務(wù)所的工作質(zhì)量。其二，為切實加強對具有執(zhí)行證券期貨相關(guān)業(yè)務(wù)資格事務(wù)所的監(jiān)督管理，財政部門也應(yīng)和證券監(jiān)督管理機構(gòu)聯(lián)合起來，按規(guī)定開展對這一批事務(wù)所的監(jiān)督檢查，并在自己的職責(zé)范圍內(nèi)對違法違規(guī)師、所作出相應(yīng)的處罰。其三，財政部門內(nèi)部，專員辦在組織抽審工作時，應(yīng)遵循“統(tǒng)一組織、分工負(fù)責(zé)、密切協(xié)作的原則”（實施意見第2條），維請當(dāng)?shù)厥〖壸�協(xié)一同參與對事務(wù)所業(yè)務(wù)質(zhì)量的檢查，專員辦由此便可隨同注冊會計師協(xié)會進入事務(wù)所，這查實問題，注冊會計師協(xié)會也可隨同專員辦進入企業(yè)，不僅在檢查力量上有所加強，也便于省級以上財政部門作出行政處罰。其四，應(yīng)盡快修訂《中華人民共和國注冊會計師法》，及時頒布注冊會計師法實施條例，對注冊會計師待業(yè)的監(jiān)管職能作出明確界定，即重早對注冊會計師行業(yè)負(fù)有監(jiān)督管理職責(zé)的是財政部門，其中，擔(dān)負(fù)直接監(jiān)管任務(wù)的是注冊會計師協(xié)會，而上述其他相關(guān)部門在對注冊會計師行業(yè)履行間接監(jiān)管職能時，應(yīng)盡可能地與同級財政部門及注冊會計師協(xié)會聯(lián)手開展工作，如發(fā)現(xiàn)注冊會計師或事務(wù)所存在違法違規(guī)行為，應(yīng)將總是移交給省級以上注冊會計師協(xié)會，由省級以上注冊會計師協(xié)會對違法違規(guī)師、所提出處罰意見，最終由財政部門按規(guī)定的程序作出行政處罰決定。對于觸犯弄法應(yīng)承擔(dān)弄事責(zé)任、違反民法應(yīng)承擔(dān)民事責(zé)任的事務(wù)所和注冊會計師，應(yīng)移交司法機關(guān)，依法追究其相應(yīng)的責(zé)任。